Του Γιάννη Σταματόπουλου, 
Οικονομολόγου - Φορολογικού Συμβούλου,
Επιστημονικού Υπεύθυνου του Forin.gr,
Υπ. Διδάκτορα του Παν. Πειραιώς

Με τους ν. 4387/2016 και 4386/2016, επήλθαν σημαντικές μεταβολές στη Φορολογία Εισοδήματος Φυσικών και Νομικών Προσώπων. Οι αλλαγές αυτές οι οποίες εφαρμόζονται γενικά για τα εισοδήματα που αποκτώνται από το φορολογικό έτος 2016 και επόμενα, παρουσιάζονται συνοπτικά ακολούθως (μπορείτε να πλοηγηθείτε στο άρθρο από τα περιεχόμενά του ακολούθως).

1. Φορολόγηση μισθωτών - συνταξιούχων
2. Καταβολή μισθοδοσίας, ασφαλιστικών εισφορών και φόρου μισθωτών υπηρεσιών μέσω τραπέζης
3. Φορολόγηση εισοδήματος φυσικού προσώπου από επιχειρηματική δραστηριότητα
4. Φορολόγηση κερδών από ατομική αγροτική επιχείρηση
5. Φορολόγηση μερισμάτων
6. Φορολόγηση εισοδήματος από ακίνητη περιουσία
7. Φορολόγηση κερδών από επιχειρηματική δραστηριότητα προσωπικών εταιρειών κ.λπ. με απλογραφικά βιβλία
8. Ειδική εισφορά αλληλεγγύης
9. Δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας
10. Τροποποίηση του άρθρου 5 του ΚΦΕ "Εισόδημα που προκύπτει στην ημεδαπή"
11. Υποβολή Οριστικής Δήλωσης Απόδοσης Φόρου Μισθωτών Υπηρεσιών, οικονομικού έτους 2014, από τα υπόχρεα Ν.Π.Δ.Δ.Ασφαλιστικά Ταμεία των οποίων η ηλεκτρονική υποβολή δεν κατέστη δυνατή

1. Φορολόγηση μισθωτών - συνταξιούχων

Για τα εισοδήματα που αποκτώνται από το φορολογικό έτος 2016 και επόμενα, η κλίμακα φορολόγησης των μισθωτών και συνταξιούχων τροποποιήθηκε και πλέον, το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις υποβάλλεται σε φόρο, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα:

Επί του φόρου που προκύπτει βάσει της ανωτέρω κλίμακας, υπολογίζεται μείωση φόρου, σύμφωνα με το άρθρο 16 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος. Η μείωση αυτή του φόρου εισοδήματος, η οποία έχει αντικαταστήσει το αφορολόγητο κλιμάκιο της κλίμακας φορολογίας εισοδήματος των προηγούμενων ετών, συνδέεται πλέον με τον αριθμό των εξαρτώμενων τέκνων του φορολογούμενου. 

Αναλυτικότερα, για τα εισοδήματα που αποκτώνται από το φορολογικό έτος 2016 και επόμενα, ο φόρος που προκύπτει βάσει της κλίμακας μισθωτών - συνταξιούχων μειώνεται κατά το ποσό:

• των 1.900 ευρώ για το φορολογούμενο χωρίς εξαρτώμενα τέκνα,
• των 1.950 ευρώ για το φορολογούμενο με ένα (1) εξαρτώμενο τέκνο,
• των 2.000 ευρώ για το φορολογούμενο με δύο (2) εξαρτώμενα τέκνα και
• των 2.100 ευρώ για το φορολογούμενο με τρία (3) εξαρτώμενα τέκνα και άνω

Η μείωση αυτή του φόρου υπολογίζεται όταν το φορολογητέο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες και συντάξεις δεν υπερβαίνει το ποσό των 20.000 ευρώ.

Εάν το ποσό του φόρου είναι μικρότερο των ποσών αυτών, η μείωση του φόρου περιορίζεται στο ποσό του αναλογούντος φόρου (δεν προκύπτει, δηλαδή, σε καμία περίπτωση, επιστροφή φόρου για το φορολογούμενο από αυτή την αιτία)

Για φορολογητέο εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες και συντάξεις, το οποίο υπερβαίνει το ποσό των 20.000 ευρώ, το ποσό της μείωσης μειώνεται κατά 10 ευρώ ανά 1.000 ευρώ του φορολογητέου εισοδήματος από μισθούς και συντάξεις.

Σημειώνεται ότι, σύμφωνα με το άρθρο 11 του ΚΦΕ, εξαρτώμενα τέκνα θεωρούνται τα άγαμα τέκνα του φορολογούμενου, εφόσον είναι ανήλικα έως 18 ετών ή είναι ενήλικα έως 25 ετών και φοιτούν σε σχολές ή σχολεία ή ινστιτούτα επαγγελματικής εκπαίδευσης ή κατάρτισης της ημεδαπής ή αλλοδαπής ή είναι ενήλικα έως 25 ετών και είναι εγγεγραμμένα στα μητρώα ανέργων του Οργανισμού Απασχόλησης Εργατικού Δυναμικού (Ο.Α.Ε.Δ.) ή υπηρετούν τη στρατιωτική θητεία τους με την προϋπόθεση ότι το ετήσιο φορολογητέο εισόδημά τους δεν υπερβαίνει το ποσό των 3.000 ευρώ και συνοικούν με τον φορολογούμενο.

Εξαρτώμενα τέκνα θεωρούνται επίσης τα τέκνα του φορολογούμενου εφόσον είναι άγαμα, διαζευγμένα ή σε χηρεία και έχουν ποσοστό νοητικής ή σωματικής αναπηρίας τουλάχιστον 67% με την προϋπόθεση ότι το ετήσιο εισόδημά τους δεν υπερβαίνει το ποσό των 6.000 ευρώ.

Παρατίθεται ακολούθως αναλυτικός πίνακας με το φόρο εισοδήματος που προκύπτει ανά κλιμάκιο εισοδήματος για εισοδήματα από το αφορολόγητο ποσό των 8.636,35 € έως το ποσό των 230.000 €, άνω του οποίου δεν υπολογίζεται σε καμία περίπτωση μείωση φόρου. 

Τα αφορολόγητα όρια εισοδήματος από μισθούς και συντάξεις διαμορφώνονται ανάλογα με τον αριθμό των εξαρτώμενων τέκνων ως εξής:

2. Καταβολή μισθοδοσίας, ασφαλιστικών εισφορών και φόρου μισθωτών υπηρεσιών μέσω τραπέζης

Με  την παρ. 10 του άρθρου 38 του ν. 4387/2016 ορίζεται ότι "από 1.7.2016 οι αποδοχές των εργαζομένων στον ιδιωτικό τομέα, καθώς και οι ασφαλιστικές εισφορές και ο φόρος μισθωτών υπηρεσιών κατατίθενται από τους εργοδότες μέσω τραπεζικού λογαριασμού και μεταφέρονται αντιστοίχως και αποδίδονται από την οικεία τράπεζα στους λογαριασμούς των δικαιούχων μισθωτών, των Φορέων Κοινωνικής Ασφάλισης και του Δημοσίου. Για το σκοπό αυτόν κάθε υπόχρεος εργοδότης υπογράφει σχετική σύμβαση με τράπεζα που επιλέγει. Κάθε άλλη αναγκαία λεπτομέρεια καθορίζεται με κοινή απόφαση των Υπουργών Οικονομικών και Εργασίας, Κοινωνικής Ασφάλισης και Κοινωνικής Αλληλεγγύης."

3. Φορολόγηση εισοδήματος φυσικού προσώπου από επιχειρηματική δραστηριότητα

Με την κλίμακα φορολογίας εισοδήματος μισθωτών – συνταξιούχων, φορολογούνται από το φορολογικό έτος 2016 και επόμενα, και τα κέρδη από ατομική επιχειρηματική δραστηριότητα, αφού προστεθούν σε τυχόν εισοδήματα από μισθούς και συντάξεις. Για τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα δεν εφαρμόζονται οι μειώσεις του άρθρου 16 του ΚΦΕ, η φορολόγηση των εισοδημάτων αυτών πραγματοποιείται, δηλαδή, από το πρώτο ευρώ.

Πρόκειται για μία σημαντική μεταβολή στον τρόπο φορολόγησης του εισοδήματος από επιχειρηματική δραστηριότητα, δεδομένου ότι, από 1.1.2016 τα εισοδήματα από ατομική επιχειρηματική δραστηριότητα συναθροίζονται με τα εισοδήματα από μισθούς και συντάξεις και επιβάλλεται σε αυτά φόρος σύμφωνα με την ενιαία - για τους δύο αυτούς τύπους εισοδήματος - κλίμακα φορολογίας εισοδήματος. Παρατίθεται ακολούθως - για λόγους διευκόλυνσης - η εν λόγω κλίμακα:

Παράδειγμα 1ο

Έστω ατομική επιχείρηση με κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα ύψους 10.000 €. Το φυσικό πρόσωπο αυτό θα κληθεί να καταβάλλει φόρο εισοδήματος ύψους 2.200 €, όπως προκύπτει από την κλίμακα με την εφαρμογή του συντελεστή 22% του πρώτου κλιμακίου. Επισημαίνεται ότι στα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα δεν υπολογίζεται η μείωση φόρου του άρθρου 16 του ΚΦΕ. 

Παράδειγμα 2ο

Έστω φορολογούμενος χωρίς εξαρτώμενα τέκνα με εισόδημα από μισθούς ύψους 30.000 € και κέρδη από ατομική επιχειρηματική δραστηριότητα ύψους 10.000 €. Τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα θα προστεθούν στο εισόδημα από μισθούς και θα φορολογηθούν με οριακό συντελεστή 37% (κλιμάκιο 30.001 - 40.000) καταλήγοντας σε πρόσθετη επιβάρυνση για το φορολογούμενο ύψους 3.700 €.

Σημείωση: Δεδομένου ότι τα κέρδη από ατομική επιχειρηματική δραστηριότητα φορολογούνται κατά το 2015 με συντελεστή 26% για κέρδη έως 50.000 € και 33% για τα κέρδη άνω του ποσού αυτού, ο βαθμός επιβάρυνσης των φορολογούμενων με ατομική επιχειρηματική δραστηριότητα κατά το 2016 εξαρτάται αφενός από το ύψος των εισοδημάτων τους από επιχειρηματική δραστηριότητα και αφετέρου από το εάν τα εισοδήματα αυτά συναθροίζονται με εισοδήματα από μισθούς και συντάξεις.

Στο πρώτο παράδειγμα που προαναφέρθηκε, ο φορολογούμενος για το εισόδημα των 10.000 € από την επιχειρηματική του δραστηριότητα θα έχει ελάφρυνση του φόρου εισοδήματος το 2016 κατά το ποσό των 400 € (από 2.600 € που καταβάλλει το 2015 θα καταβάλλει 2.200 € το 2016). Αντιθέτως, στο δεύτερο παράδειγμα, για το ίδιο ακριβώς εισόδημα (10.000 €), ο φορολογούμενος θα επιβαρυνθεί κατά το 2016 επιπρόσθετα με το ποσό των 1.100 € (από 2.600 € που καταβάλλει το 2015 θα καταβάλλει 3.700€ το 2016), καθώς το εισόδημα αυτό συναθροίζεται με τα εισοδήματα του φορολογούμενου από μισθωτές υπηρεσίες.

4. Φορολόγηση κερδών από ατομική αγροτική επιχείρηση

Για τα φορολογικά έτη 2016 και επόμενα, τα κέρδη από ατομική αγροτική επιχείρηση φορολογούνται αυτοτελώς με την κλίμακα φορολογίας εισοδήματος μισθωτών – συνταξιούχων.

Ο φόρος που προκύπτει για το εισόδημα από ατομική αγροτική επιχείρηση μειώνεται κατά το ποσό που προβλέπεται στο άρθρο 16 του ΚΦΕ (μείωση φόρου μισθωτών – συνταξιούχων).

Στην περίπτωση που αποκτάται εισόδημα από μισθούς και συντάξεις μαζί με εισόδημα ατομικής αγροτικής επιχείρησης, η μείωση φόρου υπολογίζεται μία φορά για το σύνολο των εισοδημάτων.

Στην περίπτωση που αποκτάται εισόδημα από μισθωτή εργασία και συντάξεις ή και από ατομική αγροτική επιχείρηση μαζί με εισόδημα από λοιπές κατηγορίες, η μείωση του φόρου θα είναι αυτή που αναλογεί μόνο στο μέρος του εισοδήματος που προέρχεται αποκλειστικά από μισθωτή εργασία και συντάξεις ή και από ατομική αγροτική επιχείρηση.

5. Φορολόγηση μερισμάτων

Τα μερίσματα, σύμφωνα με το άρθρο 40 του ΚΦΕ, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει, φορολογούνται με συντελεστή δεκαπέντε τοις εκατό (15%). Με τον ίδιο συντελεστή (15%) διενεργείται και η παρακράτηση φόρου κατά τη διανομή μερισμάτων, σύμφωνα με το άρθρο 64 του ΚΦΕ, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει.

6. Φορολόγηση εισοδήματος από ακίνητη περιουσία

Το εισόδημα από ακίνητη περιουσία που αποκτάται από το φορολογικό έτος 2016 και επόμενα φορολογείται αυτοτελώς, σύμφωνα με την ακόλουθη κλίμακα:

Σημειώνεται ότι τα εισοδήματα από ακίνητη περιουσία για το φορολογικό έτος 2015 φορολογούνται κλιμακωτά με συντελεστή 11% για εισοδήματα έως 12.000 € και με συντελεστή 33% για τα εισοδήματα άνω του ποσού αυτού.

Παρατίθεται ακολούθως συγκριτικός πίνακας της επιβάρυνσης που προκύπτει ανά επίπεδο εισοδήματος από ακίνητη περιουσία δεδομένης της μεταβολής της κλίμακας φορολόγησης της συγκεκριμένης κατηγορίας εισοδήματος:

7. Φορολόγηση κερδών από επιχειρηματική δραστηριότητα προσωπικών εταιρειών κ.λπ. με απλογραφικά βιβλία

Τα κέρδη από επιχειρηματική δραστηριότητα που αποκτούν οι υπόχρεοι των περιπτώσεων β΄, δ΄, ε΄, στ΄ και ζ΄ του άρθρου 45 του ΚΦΕ που τηρούν απλογραφικά βιβλία φορολογούνται, για τα εισοδήματα που αποκτώνται από το φορολογικό έτος 2016, με συντελεστή 29%. Η διάταξη αυτή αφορά αναλυτικά τις προσωπικές εταιρείες (Ο.Ε., Ε.Ε.) που συστήθηκαν στην ημεδαπή ή την αλλοδαπή, τους συνεταιρισμούς και ενώσεις αυτών, τις κοινωνίες αστικού δικαίου, τις αστικές κερδοσκοπικές ή μη κερδοσκοπικές εταιρείες, τις συμμετοχικές ή αφανείς εφόσον ασκούν επιχείρηση ή επάγγελμα, τις κοινοπραξίες και γενικά όλες τις νομικές οντότητες που τηρούν απλογραφικά βιβλία.

Κατά το φορολογικό έτος 2015, τα κέρδη των εν λόγω νομικών προσώπων υποβάλλονται σε φόρο βάσει κλίμακας με συντελεστή 26% για τα κέρδη έως 50.000 € και 33% για τα κέρδη άνω του ποσού αυτού.

Παρατίθεται ακολούθως συγκριτικός πίνακας της επιβάρυνσης που προκύπτει ανά επίπεδο εισοδήματος δεδομένης της μεταβολής του φορολογικού συντελεστή:

Παρατηρούμε ότι για επίπεδα κερδών έως 87.500 € προκύπτει μεγαλύτερος φόρος κατά τη χρήση 2016, συγκριτικά με τη χρήση 2015. Αντιθέτως, η εικόνα αυτή αντιστρέφεται για κέρδη άνω των 87.500 €, τα οποία επιβαρύνονται λιγότερο κατά τη χρήση 2016, συγκριτικά με τη χρήση 2015.

8. Ειδική εισφορά αλληλεγγύης

Η ειδική εισφορά αλληλεγγύης για τα φορολογικά έτη 2016 και επόμενα επιβάλλεται στα εισοδήματα άνω των 12.000 ευρώ των φυσικών προσώπων ή σχολάζουσας κληρονομίας, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 43Α του ΚΦΕ (Ν. 4172/2013) και υπολογίζεται, πλέον, με την ακόλουθη κλίμακα:

Προσοχή: Η ειδική εισφορά αλληλεγγύης για τα φορολογικά έτη 2016 και επόμενα υπολογίζεται πλέον βάσει κλίμακας και όχι με την εφαρμογή αναλογικού συντελεστή επί ολόκληρου του ποσού, όπως ίσχυε με τις διατάξεις του άρθρου 29 του ν. 3986/2011.

Παρατίθεται ακολούθως συγκριτικός πίνακας της επιβάρυνσης που προκύπτει ανά επίπεδο εισοδήματος δεδομένης της μεταβολής στον τρόπο υπολογισμού της ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης.

Μπορείτε να διαβάσετε αναλυτικά τις διατάξεις του νέου άρθρου 43Α του ΚΦΕ σχετικά με την εισφορά αλληλεγγύης πατώντας εδώ.

9. Δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας

Αξίζει να επισημανθεί επίσης ότι με το ν. 4386/2016 (ΦΕΚ Α 83/11-5-2016) καταργήθηκε η πρόβλεψη για ισόποση κατανομή των προσαυξημένων κατά 30% δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας που αφορούν πάγιο εξοπλισμό στα επόμενα τρία (3) έτη. Οι αποσβέσεις του εξοπλισμού και των οργάνων, που χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες εκτέλεσης της επιστημονικής και της τεχνολογικής έρευνας περιλαμβάνονται πλέον στις λοιπές δαπάνες επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας και αποσβένονται με συντελεστή 40%, όπως ορίζεται σχετικά στην παρ. 4 του άρθρου 24 του ΚΦΕ, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει. Σημειώνεται ότι, ως εξοπλισμός και όργανα που χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες εκτέλεσης της επιστημονικής και της τεχνολογικής έρευνας, θεωρείται αυτός, που περιγράφεται στο σχετικό άρθρο της κοινής υπουργικής απόφασης του άρθρου 22Α του ΚΦΕ (το εν λόγω ΠΔ δεν έχει εκδοθεί και έχει γίνει δεκτό με την εγκ. ΠΟΛ. 1113/2015 ότι μέχρι την έκδοσή του και προκειμένου για την αναγνώριση των δαπανών επιστημονικής και τεχνολογικής έρευνας, θα λαμβάνονται υπόψη τα οριζόμενα στην αριθ. 12962 (ΠΟΛ) 2029/3.11.1987 (ΦΕΚ 743Β’) Απόφαση του Υπουργού Βιομηχανίας, Ενέργειας και Τεχνολογίας, η οποία δεν έχει καταργηθεί).

10. Τροποποίηση του άρθρου 5 του ΚΦΕ "Εισόδημα που προκύπτει στην ημεδαπή"

Με την παρ. 2α του άρθρου 117 του ν. 4387/2016 τροποποιήθηκε και το άρθρο 5 του ΚΦΕ "Εισόδημα που προκύπτει στην ημεδαπή".

Με τις διατάξεις αυτές αποσαφηνίζονται οι πηγές εισοδήματος που προκύπτουν στην Ελλάδα. Ειδικότερα, ως εισόδημα πηγής Ελλάδας είναι το εισόδημα από μισθωτή εργασία που ασκείται στην ημεδαπή, καθώς και το εισόδημα από μισθωτή εργασία που ασκείται στην αλλοδαπή εφόσον η αμοιβή καταβάλλεται από το Ελληνικό Δημόσιο.

Επίσης, ως εισόδημα πηγής Ελλάδας είναι και το εισόδημα από συντάξεις που καταβάλλονται από το Ελληνικό Δημόσιο, από ημεδαπό κύριο και επικουρικό φορέα υποχρεωτικής ασφάλισης, καθώς και από επαγγελματικά ταμεία που έχουν συσταθεί με νόμο στην Ελλάδα, ανεξαρτήτως αν ο δικαιούχος της σύνταξης είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας ή εξωτερικού. Η διάταξη αυτή ισχύει από την 1η Ιανουαρίου 2015. Παρατίθενται ακολούθως οι συγκεκριμένες διατάξεις όπως ισχύουν μετά και πριν τις τροποποιήσεις του ν. 4387/2016.

11. Υποβολή Οριστικής Δήλωσης Απόδοσης Φόρου Μισθωτών Υπηρεσιών, οικονομικού έτους 2014, από τα υπόχρεα Ν.Π.Δ.Δ.Ασφαλιστικά Ταμεία των οποίων η ηλεκτρονική υποβολή δεν κατέστη δυνατή

Με την παρ. 1 του άρθρου 117 του ν. 4387/2016, ρυθμίστηκε τέλος η διαδικασία υποβολής της Οριστικής Δήλωσης Απόδοσης Φόρου Μισθωτών Υπηρεσιών, οικονομικού έτους 2014, από τα υπόχρεα Ν.Π.Δ.Δ.Ασφαλιστικά Ταμεία των οποίων η ηλεκτρονική υποβολή δεν κατέστη δυνατή λόγω αδυναμίας διαμόρφωσης των αρχείων τους με βάση την αντίστοιχη εφαρμογή του taxisnet, λόγω μη έγκυρων ή ανενεργών ΑΦΜ. Διαβάστε τη σχετική διάταξη εδώ.