Υπεραξία ομόρρυθμης εταιρείας συστεγαζόμενων φαρμακείων
Τα συστεγαζόμενα φαρμακεία βάσει των διατάξεων του άρθρου 36 του ν.3918/2011,αντιμετωπίζονται ως ομόρρυθμες εταιρείες.
Κατά συνέπεια, τόσο κατά τη σύσταση όσο και κατά την αποχώρηση μέλους ΟΕ συστεγαζόμενου φαρμακείου και τη συνέχιση της λειτουργίας αυτού ως ατομική επιχείρηση , έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 13 παρ.1 του νόμου 2238/94 περί υπεραξίας. Τα ως άνω ορίζονται και στην ΠΟΛ 1032/31-1-2012 περί υπεραξίας ομόρρυθμης εταιρείας συστεγαζόμενων φαρμακείων.
Κατά τον προσδιορισμό της προκύπτουσας υπεραξίας και με δεδομένο ότι κατά κύριο λόγο οι επιχειρήσεις αυτές ( φαρμακεία ) τηρούν βιβλία Β΄ κατηγορίας, για τον υπολογισμό της καθαρής τους θέσης λαμβάνεται μεταξύ άλλων υπόψη και ο προσδιορισμός απαιτήσεων σύμφωνα με τα οριζόμενα στην ΠΟΛ1053/2003.
Υπολογίζονται δηλαδή ως απαιτήσεις ένα ποσοστό 10% αποκλειστικά και μόνο επί των χονδρικών πωλήσεων που πραγματοποίησε η επιχείρηση κατά το χρόνο που προηγείται της μεταβίβασης .Σε καμία περίπτωση στον υπολογισμό αυτό δεν λαμβάνονται υπόψη οι λιανικές πωλήσεις.
Καθώς υπάρχουν αντικρουόμενες απόψεις, ερωτάται εάν κατά τον υπολογισμό της υπεραξίας στην περίπτωση μεταβίβασης μεριδίων συστεγασμένων φαρμακείων, θα ληφθούν υπόψη - κατά τον προσδιορισμό της αξίας των απαιτήσεων και συγκεκριμένα ως χονδρικές πωλήσεις - οι τιμολογήσεις που αυτά πραγματοποίησαν προς τα ασφαλιστικά ταμεία , προκειμένου να εισπράξουν τη συμμετοχή των φορέων αυτών στο κόστος των φαρμάκων που διετέθησαν στους ασφαλισμένους τους.
- 2 Απαντήσεις
Για τον υπολογισμό της κατώτατης πραγματικής αξίας από τη μεταβίβαση ολόκληρης επιχείρησης, από επαχθή αιτία, σύμφωνα με την Α.Υ.Ο. ΠΟΛ. 1053/2003, λογίζεται ως απαίτηση "ποσοστό 10% επί των πωλήσεων που πραγματοποίησε η επιχείρηση κατά τη χρήση που προηγείται της μεταβίβασης."
Στην εγκύκλιο του Υπ. Οικονομικών με αριθμ. πρωτ. 1066328/1394/Α0012/16-7-2003 διευκρινίζεται, όπως σωστά αναφέρετε ότι, "(π)ροκειμένου για επιχειρήσεις εμπορίας ή παραγωγής αγαθών που διενεργούν χονδρικές και λιανικές ή αποκλειστικά χονδρικές πωλήσεις λαμβάνεται ποσοστό 10% μόνο επί των χονδρικών πωλήσεων που πραγματοποίησε η επιχείρηση κατά το έτος που προηγείται της μεταβίβασης, δηλαδή επί λιανικών πωλήσεων δεν υπολογίζονται απαιτήσεις."
Αναφορικά με το αν οι τιμολογήσεις που πραγματοποίησαν τα συστεγαζόμενα φαρμακεία προς τα ασφαλιστικά ταμεία θεωρούνται χονδρικές πωλήσεις, σημειώνεται ότι ρητά ορίζεται στο άρθρο 3 § 2 του Κ.Β.Σ. ότι "θεωρείται χονδρική πώληση η πώληση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών σε άλλο επιτηδευματία και στα πρόσωπα των παραγράφων 3 (σ.σ. Δημόσιο κ.λπ.) και 4 του άρθρου 2 του Κώδικα αυτού, για την άσκηση του επαγγέλματος τους ή την εκτέλεση του σκοπού τους, η πώληση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών εκτός της χώρας, καθώς και η πώληση εισαγωγικού δικαιώματος." Σε αντιδιαστολή, λιανική πώληση θεωρείται η πώληση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών σε φυσικό πρόσωπο, για την ικανοποίηση ατομικών ή οικογενειακών αναγκών.
Επιπρόσθετα, με τη γνωμοδότηση 758/20-7-1967 του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, διευκρινίζεται ότι οι πωλήσεις φαρμάκων προς τους ασφαλισμένους δημοσίους υπαλλήλους θεωρούνται πωλήσεις προς το Δημόσιο και όπως ορίζει ρητά ο Κ.Β.Σ. και αναφέρθηκε παραπάνω, οι πωλήσεις προς το Δημόσιο θεωρούνται χονδρικές πωλήσεις. Δείτε σχετικά το θέμα 79 του άρθρου 12 του βιβλίου "Κώδικας Φορολογικών Βιβλίων και Στοιχείων - Ανάλυση - Ερμηνεία" του Δημ. Σταματόπουλου.
Ευχαριστώ πολύ για την απάντηση, την οποία θεωρώ και σωστή.
Επιτρέψτε μου να συμπληρώσω στην απάντησή σας και τα ακόλουθα:
Και κατά την άποψή μου οι τιμολογήσεις των φαρμακείων προς τα ασφαλιστικά ταμεία, αποτελούν χονδρική πώληση φαρμάκων προς αυτά και όχι απλά συμμετοχή του ασφαλιστικού φορέα, στην αξία του φαρμάκου που διατίθεται λιανικά μέσω του φαρμακείου στον ασφαλισμένο. Θεωρώ δηλαδή ότι το φαρμακείο μεταβιβάζει τα σκευάσματα στον ασφαλιστικό φορέα - μεταβίβαση κυριότητας από επαχθή αιτία - ο οποίος δεν τα παραλαμβάνει, αλλά χρησιμοποιεί τα φαρμακεία ως το φυσικό δίκτυο διανομής των σκευασμάτων αυτών στους ασφαλισμένους του. Λιανική πώληση ως εκ τούτου αποτελεί μόνο το ποσοστό συμμετοχής που εισπράττουν οι φαρμακοποιοί κατευθείαν από τον ασφαλισμένο, τη στιγμή που παραδίδονται τα φάρμακα.
Εκτός από την 758/20-7-1967 γνωμοδότηση του Ν.Σ.Κ. βάσει της οποίας - όπως και εσείς αναφέρετε - οι πωλήσεις φαρμάκων από τα φαρμακεία προς τους ασφαλισμένους του Δημοσίου και λοιπών ασφαλιστικών ταμείων, αποτελούν χονδρικές (επαναλαμβανόμενες) πωλήσεις, εφόσον τα φαρμακεία έχουν συμβληθεί με τους ασφαλιστικούς φορείς, υπάρχει και η με Αρ. Πρωτ.: 1092785/616/0015 / 7.10.2007 απάντηση της Διοίκησης, σύμφωνα με την οποία υποχρεούνται τα φαρμακεία να υποβάλλουν συγκεντρωτική κατάσταση πελατών για τις πωλήσεις φαρμάκων σε ασφαλιστικά ταμεία. Η ως άνω απάντηση, βασίζεται εμφανώς στη κρίση της Διοίκησης αναφορικά με τον χαρακτηρισμό των πωλήσεων αυτών ως χονδρικών, αφού η υποχρέωση υποβολής συγκεντρωτικών καταστάσεων δεν αφορά λιανικές πωλήσεις.
Επισημαίνω δε ότι τόσο κατά την καταχώρησή τους στα τηρούμενα βιβλία, όσο και κατά την σύνταξη των φορολογικών δηλώσεων (Έντυπο Ε3), τα φαρμακεία, απεικονίζουν τις πωλήσεις αυτές ως χονδρικές, μαζί και με τυχόν άλλες χονδρικές πωλήσεις φαρμάκων, που ενδεχόμενα διενεργούν σε άλλους φορείς, όπως ιδιωτικές κλινικές, θεραπευτήρια κλπ. Θα ήταν επομένως δυσχερής ο διαχωρισμός, αλλά και η επαλήθευσή τους κατά την υποβολή της Δήλωσης Υπεραξίας από την φορολογική αρχή, αφού τα δεδομένα της ως άνω δήλωσης επαληθεύονται κατά κύριο λόγο βάσει της φορολογικής δήλωσης της χρήσης που προηγείται της μεταβίβασης.
Επιπλέον, θα ήταν άδικο με βάση την αρχή της ισονομίας, καθώς τέτοιου είδους επιχειρήσεις που ενδεχομένως έχουν επιλέξει την τήρηση βιβλίων Γ΄ κατηγορίας, δεν θα είχαν τη δυνατότητα, να θεωρήσουν τις πωλήσεις αυτές ως λιανικές, αφού κατά τον προσδιορισμό της υπεραξίας τους, λαμβάνεται η λογιστική καθαρή τους θέση, δηλαδή η διαφορά μεταξύ ενεργητικού και παθητικού, όπως αυτή προκύπτει από τον τελευταίο επίσημο ισολογισμό που προηγείται της μεταβίβασης, σύμφωνα με τις διατάξεις της ΠΟΛ1053/2003.
Τέλος, δεν προκύπτει ούτε από τις διατάξεις του άρθρου 13 παρ.1 του νόμου 2238/94, αλλά ούτε και από τις διατάξεις του άρθρου 36 του ν.3918/2011 και την ΠΟΛ. 1032/31-1-2012 που σχετίζονται με θέματα συστεγαζόμενων φαρμακείων, καμία διαφορετική αντιμετώπιση, ως προς τον υπολογισμό της υπεραξίας κατά τη σύσταση ή τη μεταβίβαση μεριδίων τους. Αντίθετα, ρητά ορίζεται στην ΠΟΛ. 1032/31-1-2012, ότι στα θέματα υπεραξίας των συστεγασμένων φαρμακείων ισχύει ότι και στις υπόλοιπες ΟΕ.