του Δημητρίου Φίλη
Λογιστή-Φοροτεχνικού
Διευθυντή ΚΤΕΛ Ιωαννίνων

1. Εισαγωγικές σημειώσεις

Οι διατάξεις του άρθρου 10 του Ν.2579/1998, όπως ισχύουν σήμερα, ρυθμίζουν την φορολογία της μεταβίβασης των Δ.Χ. λεωφορείων αστικών και υπεραστικών ενταγμένων σε ΚΤΕΛ ή σε ΚΤΕΛ ΑΕ ή στον ΟΑΣΘ, των τουριστικών λεωφορείων καθώς και των επιβατικών Δ.Χ. αυτοκινήτων ΤΑΧΙ.

Οι διατάξεις αυτές, λειτουργούν παράλληλα και αυτόνομα προς τις γενικές φορολογικές διατάξεις και έχουν περιορισμένη χρονική διάρκεια εφαρμογής, δηλαδή μέχρι 31.12.2016 (ν. 4313/2014, άρθρο 29 παρ. 2).

Αφορούν την μεταβίβαση αιτία πωλήσεως των αυτοκινήτων δημόσιας χρήσης.

Σε κάθε μεταβίβαση αυτοκινήτων ΔΧ από επαχθή αιτία όταν γίνεται μαζί με την άδεια κυκλοφορίας τους επιβάλλεται, αφενός μεν εφάπαξ ποσό φόρου για την μεταβιβαζόμενη άδεια κυκλοφορίας, αφετέρου δε εφάπαξ ποσό φόρου για το μεταβιβαζόμενο όχημα ως εμπόρευμα.

Επίσης, κατά τη μεταβίβαση από επαχθή αιτία μόνο του αυτοκινήτου οχήματος ως εμπορεύματος πάγιου στοιχείου χωρίς την άδεια κυκλοφορίας, επιβάλλεται εφάπαξ το ποσό φόρου της παραγράφου 2.

Στις περιπτώσεις που επιβάλλεται ο παραπάνω φόρος προβλέπεται παράλληλη απαλλαγή των πωλητών από το φόρο ή την εισφορά που επιβάλλεται με βάση τις ισχύουσες διατάξεις στο κέρδος (υπεραξία) που προκύπτει από τη μεταβίβαση τόσο της άδειας των αυτοκινήτων αυτών, όσο και από τη μεταβίβαση ως εμπορεύματος του οχήματος (που αποτελεί πάγιο στοιχείο για τους ιδιοκτήτες του) των υπόψη αυτοκινήτων δημόσιας χρήσης (ΠΟΛ 1113/1998).

Επισημαίνεται ότι η απαλλαγή αυτή αφορά μόνο φόρο εισοδήματος, ενώ ως προς την εισφορά αφορά μόνο την εισφορά που έχει επιβληθεί με παράλληλη απαλλαγή του φόρου εισοδήματος (όπως συμβαίνει με την εισφορά του άρθρου 28 του Ν.2119/1952 σε συνδυασμό με την παρ. 2 του άρθρου 2 του Ν.Δ.3629/1956, που αναφέρεται σε ειδική εισφορά προς το Δημόσιο στην περίπτωση μεταβίβασης λεωφορείου ενταγμένου στο ΚΤΕΛ, για τη μεταβίβαση της άδειας του λεωφορείου και δεν αφορά οποιαδήποτε άλλη εισφορά∙ π.χ. δεν αφορά την εισφορά υπέρ του ΤΣΑ, ούτε οποιαδήποτε άλλη επιβάρυνση∙ π.χ. τέλος χαρτοσήμου (1).

2.Οι διατάξεις του φόρου μεταβίβασης

Ειδικότερα, σε κάθε μεταβίβαση από επαχθή αιτία αυτοκινήτου δημόσιας χρήσης, επιβάλλεται εφάπαξ ποσό φόρου για τη μεταβιβαζόμενη άδεια κυκλοφορίας ως εξής:

[Σημείωση Forin.gr: Παρατίθενται ακολούθως οι διατάξεις (παρ. 1 - 4, άρθρο 10)  του Ν. 2579/1998 καθώς και σχετικές επισημάνσεις του Δημητρίου Φίλη]

" Άρθρο 10

Φορολογία μεταβίβασης αυτοκινήτων δημόσιας χρήσης  

1. Σε κάθε μεταβίβαση αυτοκινήτου δημόσιας χρήσης με την άδεια κυκλοφορίας του από επαχθή αιτία, περιλαμβανόμενης και της ανταλλαγής του, πριν από τη μεταβίβαση αυτή, καταβάλλεται εφάπαξ πάγιο ποσό φόρου για τη μεταβίβαση της άδειας κυκλοφορίας ως εξής:

α) ...........

β) Για επιβατικό αυτοκίνητο δημόσιας χρήσης, κατά την πρώτη μεταβίβαση, ποσό "τρεις χιλιάδες σαράντα ένα ευρώ και εβδομήντα πέντε λεπτά (3.041,75) ". Για καθεμιά από τις μετέπειτα από αυτή μεταβιβάσεις, ποσό "χίλια τριακόσια πενήντα ένα ευρώ και είκοσι πέντε λεπτά (1.351,25) ". Τα ποσά αυτά μειώνονται κατά ποσοστό δεκαπέντε τοις εκατό (15%), εφόσον το αυτοκίνητο έχει ως έδρα δήμο ή κοινότητα με πληθυσμό κάτω από εκατό χιλιάδες (100.000) κατοίκους και κατά ποσοστό είκοσι πέντε τοις εκατό (25%), εφόσον το αυτοκίνητο έχει ως έδρα δήμο ή κοινότητα με πληθυσμό κάτω από πέντε χιλιάδες (5.000) κατοίκους. Ως πρώτη μεταβίβαση για την εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης αυτής θεωρείται η μεταβίβαση που έγινε μετά την 1.1.1997.

γ) Για τουριστικό λεωφορείο δημόσιας χρήσης, ποσό "τριακόσια τριάντα εννέα ευρώ και είκοσι πέντε λεπτά (339,25) ευρώ ".

δ) Για λεωφορείο δημόσιας χρήσης, που ανήκει σε φυσικό πρόσωπο ή σε επιχείρηση οποιασδήποτε νομικής μορφής ή σε κοινοπραξία ή σε κοινωνία, που είναι ενταγμένο σε Κ.Τ.Ε.Λ. και εκτελεί μεταφορές με κόμιστρο, σε:

"αα) Υπεραστικές επιβατικές γραμμές, αναλόγως του ύψους του μερίσματος που διανεμήθηκε για το μεταβιβαζόμενο λεωφορείο στο προηγούμενο έτος από τη μεταβίβαση, ποσό "δύο χιλιάδες είκοσι εννέα ευρώ και εβδομήντα πέντε λεπτά (2.029,75)", εφόσον το υπόψη μέρισμα δεν ήταν μεγαλύτερο από είκοσι εννέα χιλιάδες τριακόσια πενήντα (29.350) ευρώ, ποσό τρεις χιλιάδες τριακόσια εβδομήντα πέντε ευρώ και είκοσι πέντε λεπτά (3.375,25), εφόσον το υπόψη μέρισμα ήταν πάνω από είκοσι εννέα χιλιάδες τριακόσια πενήντα (29.350) ευρώ και μέχρι σαράντα τέσσερις χιλιάδες είκοσι πέντε (44.025) ευρώ και ποσό πέντε χιλιάδες εξήντα (5.060) ευρώ, εφόσον το υπόψη μέρισμα υπερέβαινε τα σαράντα τέσσερις χιλιάδες είκοσι πέντε (44.025) ευρώ."

ββ) Αστικές επιβατικές γραμμές, ποσό "χίλια εξακόσια ενενήντα ευρώ και πενήντα λεπτά (1.690,5)",

ε) Για λεωφορείο δημόσιας χρήσης που ανήκει στον Οργανισμό Αστικών Συγκοινωνιών Θεσσαλονίκης (Ο.Α.Σ.Θ.), ποσό "τρεις χιλιάδες τριακόσια εβδομήντα πέντε ευρώ και είκοσι πέντε λεπτά (3.375,25)". (2)

Κατά την εφαρμογή των διατάξεων αυτής της παραγράφου, για κάθε μεταβίβαση ποσοστού δικαιώματος συνιδιοκτησίας, το αντίστοιχο ποσό φόρου επιμερίζεται ανάλογα.

"Τα οριζόμενα με την παράγραφο αυτή ποσά φόρου επιβάλλονται και για μεταβιβάσεις που πραγματοποιούνται από 1.1.2009 μέχρι την 31.12.2009."

"Τα παραπάνω ποσά καταβάλλονται μειωμένα κατά ποσοστό εικοσιπέντε τοις εκατό (25%) από την 1.10.2010, πενήντα τοις εκατό (50%) από 1.1.2011, εβδομήντα πέντε τοις εκατό (75%) από την 1.1.2012 και δεν οφείλεται ο φόρος αυτός από 1.1.2013 ."

2. Σε κάθε μεταβίβαση του οχήματος αυτοκινήτου δημόσιας χρήσης από επαχθή αιτία, περιλαμβανόμενης και της ανταλλαγής του, πριν από τη μεταβίβαση αυτή, καταβάλλεται εφάπαξ πάγιο ποσό φόρου για τη μεταβίβαση του πάγιου αυτού στοιχείου και ως εξής:

α) ...........

β) Για επιβατικό αυτοκίνητο δημόσιας χρήσης, ποσά "τριακόσια τριάντα εννέα ευρώ και είκοσι πέντε λεπτά (339,25) ".

γ) Για τουριστικό λεωφορείο δημόσιας χρήσης, αναλόγως του αριθμού των θέσεων καθήμενων επιβατών του οχήματος και των ετών κυκλοφορίας του στην Ελλάδα, ως εξής:

Ποσό φόρου σε ευρώ 

δ) Για λεωφορείο δημόσιας χρήσης, που είναι ενταγμένο σε Κ.Τ.Ε.Λ. ή ανήκει σε επιχείρηση με οποιαδήποτε νομική μορφή ή κοινοπραξία ή κοινωνία, το οποίο εκτελεί ή εκτελούσε μεταφορές σε αστικές ή υπεραστικές επιβατικές γραμμές, ποσό "χίλια τριακόσια πενήντα ένα ευρώ και είκοσι πέντε λεπτά (1.351,25) ".

Στην περίπτωση που από το έτος της πρώτης κυκλοφορίας του λεωφορείου στην Ελλάδα έχουν παρέλθει πάνω από δέκα έτη, ως πρώτου έτους λαμβανομένου του έτους της πρώτης κυκλοφορίας του στην Ελλάδα, το πιο πάνω ποσό μειώνεται "εξακόσια εβδομήντα οχτώ ευρώ και πενήντα λεπτά (678,50)".

Για κάθε μεταβίβαση ποσοστού συνιδιοκτησίας του οχήματος, το αντίστοιχο ποσό φόρου αυτής της παραγράφου επιμερίζεται ανάλογα.

"Τα οριζόμενα με την παράγραφο αυτή ποσά φόρου επιβάλλονται και για μεταβιβάσεις που πραγματοποιούνται από 1.1.2009 μέχρι την 31.12.2009."

Έγινε δεκτό από την Διοίκηση (ΠΟΛ 1113/1998) ότι οι διατάξεις του άρθρου 10 του ν. 2579/1998 δεν επηρεάζουν άμεσα ή έμμεσα ούτε άλλες διατάξεις της φορολογίας εισοδήματος  (πχ. τεκμήριο δαπάνης αγοράς επιχείρησης, με εξαίρεση βέβαια τις διατάξεις για την φορολογία υπεραξίας), ούτε διατάξεις άλλων φορολογιών (κληρονομιών, δωρεών κλπ). (3)

«Δεν επιβάλλονται τα ποσά φόρου των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 10 του Ν. 2579/1998 σε περίπτωση ανταλλαγής ποσοστών συνιδιοκτησίας που πραγματοποιείται μεταξύ τους (4). Προκειμένου για μεταβιβάσεις που πραγματοποιούνται σε δικαιούχους που υπάγονται στην Α’ και Β’ κατηγορία του άρθρου 29 του Ν. 2961/2001 (ΦΕΚ 266 Α’), τα ποσά φόρου των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 10 του Ν. 2579/1998 μειώνονται κατά ποσοστό πενήντα τοις εκατό (50%) και είκοσι πέντε τοις εκατό (25%) αντίστοιχα». ( άρθρο 32 παρ. 2 του ν. 3229/2004 ΦΕΚ Α 38 10.2.2004)

3. Τα ποσά των φόρων των προηγούμενων παραγράφων βαρύνουν τον πωλητή και καταβάλλονται από αυτόν με την υποβολή σχετικής δήλωσής στη δημόσια οικονομική υπηρεσία που είναι αρμόδια για τη φορολογία του εισοδήματος του. Η δήλωση αυτή υπογράφεται από όλους τους συμβαλλόμενους και υποβάλλεται σε τέσσερα (4) αντίτυπα, από τα οποία τα δυο επιστρέφονται θεωρημένα στον αγοραστή και το ένα στον πωλητή. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθορίζεται ο τύπος και το περιεχόμενο της δήλωσης αυτής, καθώς και οι λεπτομέρειες εφαρμογής του άρθρου αυτού.

Όταν μεταβιβάζεται η άδεια του αυτοκινήτου δημόσιας χρήσης, υποβάλλεται μια μόνο δήλωση για την καταβολή του φόρου τόσο για τη μεταβιβαζόμενη άδεια, όσο και για το μεταβιβαζόμενο όχημα ως εμπόρευμα, ενώ εάν μεταβιβάζεται μόνο το αυτοκίνητο όχημα, στο έντυπο της δήλωσης γράφεται ότι μεταβιβάζεται μόνο το αυτοκίνητο όχημα και όχι και η άδεια και καταβάλλεται ο φόρος μόνο για το αυτοκίνητο όχημα (πάγιο στοιχείο).

Τα πάγια ποσά φόρων βαρύνουν τον πωλητή και καταβάλλονται από αυτόν πριν από τη μεταβίβαση εφάπαξ με την υποβολή της δήλωσης και δεν αναγνωρίζονται για έκπτωση από το εισόδημά του.

4. Απαγορεύεται η σύνταξη συμβολαιογραφικών εγγράφων (5), καθώς και η καταχώριση σε δημόσια βιβλία ή έγγραφα συμβολαιογραφικού ή ιδιωτικού συμφωνητικού, για δικαιοπραξία των παραγράφων 1 και 2 αυτού του άρθρου, καθώς και η έκδοση οποιουδήποτε δημόσιου εγγράφου που να βεβαιώνει οτιδήποτε που να προκύπτει από αυτή τη δικαιοπραξία, χωρίς την υποβολή θεωρημένου από την αρμόδια δημόσια οικονομική υπηρεσία αντιτύπου της δήλωσης αστού του άρθρου. Τα πρόσωπα που παραβαίνουν τις υποχρεώσεις που προβλέπονται από αυτό το άρθρο υπόκεινται και στο πρόστιμο της παραγράφου 1 του άρθρου 4 του ν. 2523/1997."

Σύμφωνα με το άρθρο 3 παρ.5 του ν. 2963/2001 μαζί με την άδεια κυκλοφορίας ΔΧ των λεωφορείων αστικών και υπεραστικών, τα οποία είναι ενταγμένα σε ΚΤΕΛ, μεταβιβάζονται και οι μετοχές της ΚΤΕΛ ΑΕ, τις οποίες κατέχει ο πωλητής.

Δεδομένου ότι οι διατάξεις του άρθρου 10 του ν. 2579/1998 κατισχύουν, ως ειδικότερες, σε σχέση με τις διατάξεις του ν. 4172/2013 (ΚΦΕ), προκύπτει ότι με την καταβολή των πιο πάνω ποσών φόρου δεν έχουν περαιτέρω εφαρμογή οι διατάξεις του ν. 4172/2013 στις πωλήτριες επιχειρήσεις για την υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση της άδειας κυκλοφορίας και του οχήματος, αντίστοιχα, με την επιφύλαξη των διατάξεων του δεύτερου εδαφίου της παρ. 1 του άρθρου 47 του ίδιου νόμου (ΠΟΛ 1128/2015), δηλαδή με την επιβολή του σχετικού εφάπαξ ποσού φόρου εξαντλείται η φορολογική υποχρέωση για το υπερτίμημα που προκύπτει κατά τις μεταβιβάσεις αυτές. ( ΠΟΛ 1044/2004).

Διευκρινίζεται ότι τα πιο πάνω αναφερόμενα σχετικά με τη μη περαιτέρω φορολόγηση της υπεραξίας που προκύπτει από τη μεταβίβαση της άδειας κυκλοφορίας και του οχήματος, αντίστοιχα, εφόσον έχουν καταβληθεί τα ποσά φόρου του άρθρου 10 του ν.2579/1998, εφαρμόζονται και για την υπεραξία που προκύπτει από τη μεταβίβαση μετοχών ανώνυμων εταιρειών ΚΤΕΛ, όταν η μετοχική ιδιότητα μεταβιβάζεται ταυτόχρονα με τη μεταβίβαση του λεωφορείου δημόσιας χρήσης, κυριότητας του μεταβιβάζοντος μετόχου (φυσικού ή νομικού προσώπου), σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 3 του ν.2963/2001, καθώς και για την υπεραξία που προκύπτει όταν η μεταβίβαση του οχήματος δημόσιας χρήσης και της άδειας κυκλοφορίας του συνεπάγεται τη μεταβίβαση ολόκληρης της ατομικής επιχείρησης. (ΠΟΛ 1128/2015)

Τέλος, επισημαίνεται ότι μετά την λήξη του μεταβατικού καθεστώτος του άρθρου 10 του ν. 2579/1998, από την 1.1.2017 για το υπερτίμημα των μεταβιβάσεων των αυτοκινήτων ΔΧ θα έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του ΚΦΕ ν. 4172/2013 και συγκεκριμένα οι διατάξεις του άρθρου 21 παρ.1 για την πώληση του αποχαρακτηρισμένου αυτοκινήτου ως εμπορεύματος και οι διατάξεις του άρθρου 42 παρ.1 για την μεταβίβαση της άδειας κυκλοφορίας.

ΥΠΟΣΗΜΕΙΩΣΕΙΣ

 (1) Η μεταβίβαση της άδειας μεταφορικού μέσου δημόσιας χρήσης, με ή χωρίς τη μεταβίβαση και του ίδιου του μεταφορικού μέσου, εφ’ όσον η μεταβίβαση γίνεται από επαχθή αιτία, δηλαδή με αντάλλαγμα και ο αποκτών δια αυτής δύναται να ενεργήσει δημόσια μεταφορά προσώπων, δεν υπόκειται σε ΦΠΑ αλλά υποχρεωτικά υπάγεται σε αναλογικό τέλος χαρτοσήμου 1,5% πλέον εισφορά 20% υπέρ ΟΓΑ επί της αξίας της άδειας κυκλοφορίας και πάγιο κλιμακωτό τέλος ανά αυτοκίνητο. (ΠΟΛ. 1195/1993).

 (2) Τα ποσά του φόρου παρατίθενται όπως διαμορφώθηκαν με το άρθρο 8 παρ. 13 του ν. 3842/2010. 

 (3) Η πώληση αποχαρακτηρισμένου αυτοκινήτου ΔΧ ως εμπορεύματος υπόκειται σε ΦΠΑ.
Η αγορά νέου οχήματος σε αντικατάσταση παλαιού από τον κάτοχο αδείας αυτοκινήτου ΔΧ δεν αποτελεί τεκμήριο αγοράς και υπόκειται σε ΦΠΑ και όταν αποκτάται από χώρα της Ε.Ε. 

 (4) Δηλαδή, θεσπίσθηκε απαλλαγή από την καταβολή του εφάπαξ πάγιου ποσού φόρου που προβλέπεται από τις προαναφερόμενες διατάξεις για το όχημα αλλά και για την άδεια κυκλοφορίας αυτού, στην περίπτωση ανταλλαγής ποσοστών συνιδιοκτησίας που πραγματοποιείται μεταξύ των εκμεταλλευτών οχημάτων δημόσιας χρήσης (ΤΑΧΙ, λεωφορείων κλπ.).

Για παράδειγμα έστω ότι ο Α και ο Β είναι συνιδιοκτήτες κατά 50% σε δύο διαφορετικά λεωφορεία τουριστικά τα Χ και Ψ. Εάν ο Α ανταλλάξει το ποσοστό συμμετοχής (50%) του λεωφορείου Χ με το ποσοστό του Β (50%) στο λεωφορείο Ψ, η πράξη αυτή απαλλάσσεται της εφάπαξ καταβολής του πάγιου ποσού φόρου.

Σε άλλη περίπτωση έστω ότι ο Α έχει το 100% ενός ταξί Χ και ο Β το 100% ενός ταξί (Ψ), ο Β ανταλλάσσει το 50% του Ψ Ταξί με το 50% του Χ ταξί του Α, η πράξη αυτή απαλλάσσεται της εφάπαξ καταβολής του πάγιου ποσού φόρου για το όχημα και την άδεια του.

 (5) Συντάσσεται συμβολαιογραφικό έγγραφο για την μεταβίβαση τουριστικού λεωφορείου.

Για την μεταβίβαση εξ’ ολοκλήρου αδείας και οχήματος μαζί ΔΧ λεωφορείου ενταγμένου σε ΚΤΕΛ αντί συμβολαίου εκδίδεται τιμολόγιο παροχής υπηρεσιών για την αξία της άδειας και τιμολόγιο πώλησης για την αξία του οχήματος, ενώ για την μεταβίβαση ποσοστού επί της αδείας συντάσσεται συμβολαιογραφικό έγγραφο. Για την πώληση άδειας ΤΑΧΙ αρκεί η εγγραφή στο βιβλίο μεταβολών του αυτοκινήτου και η έκδοση τιμολογίου παροχής υπηρεσιών.