ΥΠΟΙΚ 1061606/418/0015/ΠΟΛ.1141/29.6.1999 Κοινοποίηση σημειώματος άρθρου 45, παρ. 8 του Π.Δ.99/1977 (ΚΦΣ) για υποθέσεις προ της 1.7.1992

1. Σας κοινοποιούμε την υπ` αριθ. 135/1998 απόφαση του Σ.τ.Ε., με την οποία κρίθηκε ότι "σε περίπτωση φορολογικού ελέγχου και διαπιστώσεως παραβάσεως περί την τήρηση των διατάξεων του προϊσχύσαντος Κώδικος Φορολογικών Στοιχείων (Π.Δ.99/1977), η οποία έχει λάβει χώρα πριν από την έναρξη ισχύος του νεωτέρου Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων (1.7.1992), επιβάλλεται, ως ουσιώδης τύπος της διαδικασίας εκδόσεως της πράξεως επιβολής προστίμου, η επίδοση του σχετικού σημειώματος με κλήση προς παροχή εξηγήσεων, η μη τήρηση δε του τύπου αυτού επάγεται ακυρότητα της πράξεως αυτής".

2. Κατόπιν των ανωτέρω, εφόσον στο εξής διαπιστώνονται παραβάσεις του ΚΦΣ, οι οποίες αναφέρονται σε χρόνο διάπραξης προ της 1ης Ιουλίου 1992, πρέπει να κοινοποιείται στο φορολογούμενο σημείωμα, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 8 του άρθρου 45 του Π.Δ.99/1977 (ΚΦΣ).

3. Διευκρινίζεται ότι, σε παλαιές εκκρεμούσες υποθέσεις, στις οποίες δεν έχουν κοινοποιηθεί σημειώματα της παρ. 8 του άρθρου 45 του ΚΦΣ και εφόσον αυτές ακυρωθούν για τυπικούς λόγους από τα Διοικητικά Δικαστήρια, οι Προϊστάμενοι ΔΟΥ πρέπει, επαναλαμβάνοντας τη διαδικασία, να κοινοποιήσουν τα εν λόγω σημειώματα και, στη συνέχεια, εφόσον κρίνεται ότι η παράβαση δεν αναιρείται από την απάντηση του φορολογούμενου, να εκδίδονται νέες αποφάσεις επιβολής προστίμων. Σημειώνουμε ότι είναι νόμιμη η επανάληψη της διαδικασίας και η έκδοση νέας πράξης επιβολής προστίμου, μετά την ακύρωση της αρχικής για τυπικούς λόγους, ακόμα και αν έχει ασκηθεί έφεση, όπως έχει κριθεί με τις υπ` αριθ. 52/1982, 3353/1982, 2683/1982 κ.λπ. αποφάσεις του Σ.τ.Ε.

4. Κάθε αντίθετη διαταγή με το περιεχόμενο της παρούσας, ανακαλείται.

Σ.τ.Ε.135/1998

Τμήμα Β`

3. Επειδή, στο άρθρο 45, παρ. 8 του Κώδικα Φορολογικών Στοιχείων (Π.Δ.99/1977, ΦΕΚ 34/Α`), όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 1 του Π.Δ.51/1991, ορίζεται ότι: "Ο Προϊστάμενος της Δημόσιας Οικονομικής Υπηρεσίας ή ο υπάλληλος που ορίζεται από αυτόν, κατά τον έλεγχο των βιβλίων και στοιχείων του παρόντος Κώδικα στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο κατάστημα άλλου υποχρέου, υποχρεούται να παραδώσει σ` αυτόν, επί αποδείξει, μετά το πέρας του ελέγχου, σημείωμα για τις παραλείψεις και παρατυπίες στην εφαρμογή του παρόντος Κώδικα που εξακρίβωσαν κατά τον έλεγχο" και ότι: "με το πιο πάνω σημείωμα καλείται ο επιτηδευματίας, εντός δέκα ημερών, να αναφέρει τις απόψεις του και να παράσχει σχετικές διευκρινίσεις για τις παραλείψεις που εξακριβώθηκαν". Εξάλλου, ο νεώτερος "Κώδικας Βιβλίων και Στοιχείων" (Π.Δ.186/1992, ΦΕΚ 84/Α`) ορίζει στο άρθρο 36 ότι: "Ο Προϊστάμενος της ΔΟΥ και ο υπάλληλος που ορίζεται από αυτόν δικαιούται, οποιαδήποτε εργάσιμη για τον υπόχρεο ώρα, να λαμβάνει γνώση, να ελέγχει και να θεωρεί όλα τα βιβλία και στοιχεία που ορίζονται από τον Κώδικα αυτό ή άλλους νόμους, καθώς και αυτά που τηρούνται προαιρετικά από τον υπόχρεο και να λαμβάνει γνώση οποιουδήποτε άλλου βιβλίου, εγγράφου ή στοιχείου και κάθε περιουσιακού στοιχείου που βρίσκεται στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο κατάστημα κάθε άλλου υπόχρεου" (παρ. 1), ότι: "Ο Προϊστάμενος της ΔΟΥ ή ο υπάλληλος που ορίζεται από αυτόν υποχρεούται, μετά το πέρας του τακτικού ελέγχου των βιβλίων και στοιχείων του επιτηδευματία, να παραδώσει σ` αυτόν, με απόδειξη, σημείωμα για τις παρατυπίες και παραλείψεις που διαπίστωσε κατά τον έλεγχο των αντικειμένων που ασχολήθηκε, με υποδείξεις για την ορθή εφαρμογή των διατάξεων του Κώδικα αυτού" και ότι: "Το σημείωμα αυτό δεν αποτελεί στοιχείο της διαδικασίας για τη σύνταξη της έκθεσης ελέγχου ή της πράξης επιβολής προστίμου" (παρ. 7), οι διατάξεις δε του τελευταίου αυτού άρθρου ισχύουν από 1.7.1992 (άρθρο 40, παρ. 3 του ΚΒΣ).

4. Επειδή, οι ανωτέρω νεώτερες διατάξεις του άρθρου 36 του "Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων" (Π.Δ.186/1992), στις οποίες γίνεται λόγος για έλεγχο και θεώρηση των βιβλίων και στοιχείων "που ορίζονται από τον Κώδικα αυτό" (παρ. 1) και για "υποδείξεις για την ορθή εφαρμογή των διατάξεων του Κώδικα αυτού" (παρ. 2), εφαρμόζονται, κατά την έννοιά τους, μόνο σε περιπτώσεις φορολογικών ελέγχων που διενεργούνται υπό το κράτος της ισχύος του ως άνω Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, για τη διαπίστωση της νομοτύπου τηρήσεως των προβλεπομένων από τον Κώδικα αυτό βιβλίων και στοιχείων, όχι δε και σε περιπτώσεις παραβάσεων προγενεστέρων της ισχύος αυτού και αφορωσών βιβλία και στοιχεία του προϊσχύσαντος "Κώδικος Φορολογικών Στοιχείων" (Π.Δ.99/1977), για τις οποίες είναι εφαρμοστέες οι διατάξεις του άρθρου 45 του τελευταίου αυτού Κώδικος. Συνεπώς, σε περίπτωση διενεργείας φορολογικού ελέγχου και διαπιστώσεως παραβάσεως περί την τήρηση των διατάξεων του προϊσχύσαντος Κώδικος Φορολογικών Στοιχείων, η οποία έχει λάβει χώρα πριν από την έναρξη ισχύος του ως άνω νεωτέρου Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων, επιβάλλεται, ως ουσιώδης τύπος της διαδικασίας εκδόσεως της πράξεως επιβολής προστίμου, η επίδοση του σχετικού σημειώματος με κλήση προς παροχή εξηγήσεων, η μη τήρηση δε του τύπου αυτού επάγεται ακυρότητα της πράξεως αυτής.

5. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, όπως προκύπτει από την προσβαλλόμενη απόφαση, εις βάρος της αναιρεσιβλήτου επιβλήθηκε, με την ένδικη πράξη, πρόστιμο ύψους 120.000 δρχ., με την αιτιολογία ότι αυτή δεν είχε ζητήσει ούτε λάβει φορολογικά στοιχεία σε έξι περιπτώσεις αγοράς εκ μέρους της, εντός του έτους 1984, από εταιρία καλλυντικών 72 τεμαχίων αποσμητικών. Για την επιβολή του προστίμου η Φορολογική Αρχή στηρίχθηκε στο υπ` αριθ. 488/4.6.1992 δελτίο πληροφοριών της Υπηρεσίας Ελέγχου Διακινήσεως Αγαθών και σε έλεγχο βιβλίων και στοιχείων, τα οποία προσκόμισε η αναιρεσίβλητη στο κατάστημα της Φορολογικής Αρχής, έπειτα από την από 29.4.1993 σχετική πρόσκληση. Το δικάσαν Δικαστήριο της ουσίας έκρινε ότι η ένδικη πράξη δεν είχε εκδοθεί νομίμως, διότι δεν είχε προηγηθεί η επίδοση στην αναιρεσίβλητη του κατ` άρθρο 45, παρ. 8 του ΚΦΣ (Π.Δ.99/1977) σημειώματος.

6. Επειδή, υπό τα ανωτέρω δεδομένα, εφ` όσον δηλαδή η αποδοθείσα στην αναιρεσίβλητη παράβαση φέρεται να έλαβε χώρα κατά το χρόνο ισχύος του προϊσχύσαντος "Κώδικος Φορολογικών Στοιχείων" (Π.Δ.99/1977), η έκδοση της σχετικής (ενδίκου) πράξεως προστίμου διέπεται και από τη διάταξη του άρθρου 45, παρ. 8 του Κώδικος αυτού, η οποία, ως ουσιώδη τύπο της διαδικασίας, επιβάλλει την επίδοση στο φορολογούμενο του ως άνω σημειώματος. Συνεπώς, δεχθέν το δικάσαν Δικαστήριο της ουσίας ότι η ένδικη πράξη ήταν ακυρωτέα για παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας εκδόσεώς της, λόγω της μη κοινοποιήσεως στην αναιρεσίβλητη του κατά τα ανωτέρω σημειώματος, ορθώς το νόμο ερμήνευσε και εφάρμοσε και είναι απορριπτέα, ως αβάσιμα, τα περί του αντιθέτου προβαλλόμενα με την κρινόμενη αίτηση, η οποία, ως εκ τούτου, πρέπει να απορριφθεί.

Δια ταύτα

Απορρίπτει την κρινόμενη αίτηση.