ΘΕΜΑ: Φορολογική μεταχείριση της διανομής αφορολόγητου αποθεματικού που έχει σχηματιστεί από την αυτόματη υπερτίμηση από αναγκαστική απαλλοτρίωση ακινήτου, μετά την έναρξη ισχύος του ν. 4172/2013. 

Με αφορμή ερωτήματα αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα: 

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις του δεύτερου εδαφίου της παρ. 1 του άρθρου 47 του ν. 4172/2013, στην έννοια του κέρδους από επιχειρηματική δραστηριότητα σύμφωνα με το προηγούμενο εδάφιο εμπίπτει και η κεφαλαιοποίηση ή διανομή κερδών για τα οποία δεν έχει καταβληθεί φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων. 

2. Με την ΠΟΛ. 1059/18.3.2015 εγκύκλιό μας, με την οποία δόθηκαν οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 47, 57 και 58 του ν. 4172/2013, διευκρινίστηκε ότι στις διατάξεις του δεύτερου εδαφίου της παρ. 1 του άρθρου 47 του ν. 4172/2013 εμπίπτουν, μεταξύ άλλων, τα διανεμόμενα ή κεφαλαιοποιούμενα αποθεματικά που δεν έχουν υπαχθεί στην αυτοτελή φορολόγηση της παρ. 12 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013. 

Τα ως άνω διανεμόμενα ή κεφαλαιοποιούμενα ποσά αποθεματικών θεωρούνται φορολογικά κέρδη του φορολογικού έτους εντός του οποίου γίνεται η διανομή ή κεφαλαιοποίηση και φορολογούνται, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 58 του ν. 4172/2013, συναθροιζόμενα με τα λοιπά αποτελέσματα (κέρδη ή ζημίες) από επιχειρηματική δραστηριότητα με τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος που θα υποβληθεί για το φορολογικό έτος αυτό. 

Επίσης, με την ίδια εγκύκλιο διευκρινίστηκε ότι όσα αναφέρονται σχετικά με την υπαγωγή σε φόρο εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων διανεμόμενων ή κεφαλαιοποιούμενων αποθεματικών για τα οποία δεν έχει καταβληθεί φόρος δεν εφαρμόζονται στα αποθεματικά που έχουν σχηματιστεί από την υπερτίμηση από αναγκαστική απαλλοτρίωση ακινήτου δεδομένου ότι η αποζημίωση που λαμβάνεται στις περιπτώσεις αυτές κατά συνταγματική επιταγή δεν υπόκειται σε φόρο. 

Τα αναφερόμενα πιο πάνω ισχύουν, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 72 του ν. 4172/2013, για εισοδήματα τα οποία αποκτώνται σε φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά. 

3. Μετά από όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω προκύπτει ότι κατά τη διανομή, μετά την 1.1.2014, αποθεματικών που είχαν σχηματίσει νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες από την υπερτίμηση από αναγκαστική απαλλοτρίωση ακινήτου τους, με βάση τις προϊσχύσασες διατάξεις του ν. 2238/1994, και τα οποία δεν είχαν υπαχθεί στις διατάξεις των παρ. 12 και 13 του ν. 4172/2013, δεν θα έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του δεύτερου εδαφίου της παρ. 1 του άρθρου 47 του ν. 4172/2013 και συνεπώς δεν οφείλεται φόρος εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων, σύμφωνα με όσα αναφέρονται στην παρ. 2 του παρόντος.

Επισημαίνεται περαιτέρω ότι τα σχετικά διανεμόμενα ποσά δεν αναγράφονται στη δήλωση φορολογίας εισοδήματος νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων (Έντυπο Ν), δεδομένου ότι στη σχετική δήλωση (κωδικός 385) καταχωρούνται τα διανεμόμενα ποσά των αφορολόγητων αποθεματικών που υπόκεινται σε φόρο εισοδήματος, σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1059/2015 εγκύκλιό μας, ενώ στον κωδικό 384 καταχωρείται, μεταξύ άλλων, το ποσό των διανεμηθέντων κερδών του φορολογικού έτους που έληξε (κλειόμενη χρήση) που αφορά στην υπεραξία από αναγκαστική απαλλοτρίωση ακινήτου (σχετ. η ΠΟΛ. 1102/11.5.2015 εγκύκλιός μας). 

Τέλος, διευκρινίζεται ότι κατά τη διανομή των εν λόγω αφορολόγητων αποθεματικών παρακρατείται φόρος 10% με βάση τις διατάξεις των άρθρων 62 και 64 του ν. 4172/2013 και όσα σχετικά αναφέρονται στην ΠΟΛ. 1042/2015 εγκύκλιό μας, δεδομένου ότι η σχετική απαλλακτική διάταξη καταλαμβάνει τους δικαιούχους της αποζημίωσης και όχι μετόχους, εταίρους, κ.λπ. στους οποίους διανέμονται τα σχετικά ποσά.